Международные стандарты финансовой отчетности (работа 8)
Содержание
Введение
1. Сущность, значение и история развития МСФО
2. Мониторинг мнений о ходе реформирования бухгалтерского учета в Республике Беларусь
3. Возможные пути реформирования белорусского бухгалтерского учета на МСФО по мнения отечественных экономистов
Введение
Бухгалтерский учет, как и политика, и идеология не знает национальных границ. Учетные технологии экспортируются и импортируются, доказывая этим, что применяемые в различных странах системы учета имеют много общего. Особенно много одинакового в странах, тесно связанных между собой экономически, политически, а также имеющих общие географические границы.
В последние десятилетия проводится большая работа по унифицированию учета в странах Европейского экономического сообщества (ЕЭС). Имея общие экономические интересы, страны ЕЭС принимают конкретные шаги по сближению национальных учетных систем и правовому обеспечению бухгалтерского учета [1, с.110].
Глобализация практически всех сфер жизни общества в современных условиях означает в том числе и установление универсальных требований к представлению информации о различных сторонах жизни общества, включая и отчетность. о финансово-хозяйственной деятельности субъектов хозяйствования! Последнее получило свое закрепление (начиная с 1973 года) в виде Международных стандартов бухгалтерского учета - МСБУ (International accounting standards - IAS), которые в настоящее время включают 41 стандарт (из них действующие - 34). Следует отметить тот факт, что МСБУ устанавливают правила составления прежде всего финансовой отчетности, а также учета отдельных видов сделок (лизинга, продажи, предприятия и т.п.), учета отдельных видов имущества организации (основных средств, ценных бумаг) и отдельных видов деятельности (сельского хозяйства). Однако МСБУ никаким образом не предназначены заменить применяемую в той или иной стране национальную систему бухгалтерского учета и отчетности (хотя, несомненно, гораздо легче составлять отчетность по МСБУ при приближении или совпадении национальных стандартов учета с МСБУ). Следовательно, для того, чтобы финансово-хозяйственная деятельность субъектов хозяйствования Республики Беларусь была "прозрачна" и понятна для собственников и потенциальных интересов, необходимо представлять информацию об этой деятельности в соответствии с уже сложившимися в большинстве экономически развитых странах мира принципами такого представления, т.е. МСБУ. Существующая же система финансовой отчетности в Беларуси далека от требований МСЖУ.
В настоящее время одной из наиболее актуальных проблем бухгалтерского учета в нашей стране является приведение действующей системы учета и отчетности в соответствие с требованиями рыночной экономики и международных стандарт. Поэтому изучение накопленного в этой сфере опыта в зарубежных странах, а также положений и требований международных стандартов имеет особое значение.
В соответствии с Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 4 мая 1998г. № 694 "О государственной программе перехода на международные стандарты бухгалтерского учета в Республике Беларусь" утверждены государственная программа и мероприятия по ее реализации, выполнение которых в какой-то мере обеспечило сопоставимость показателей учета и отчетности в нашей республике с соответствующими показателями других стран. Выполнение программы требует изучения и внедрения международно признанных стандартов, нормативов и директив учета и отчетности [1, с.132].
Следовательно, трансформация отчетности предприятий Республики Беларусь по МСБУ является актуальной и практически значимой темой. Основной задачей данной работы является выявление (не) тождественности форм отчетности, согласно законодательства РБ, с формами МСФО, определение основных требований к отчетности, перспектив развития и методов трансформации белорусской отчетности на МСФО.
1. Сущность, значение и история развития МСФО
Идея создания признанных во всем мире стандартов бухгалтерского учета возникла на научной конференции в Гааге.29 июня 1973г. был создан Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) по соглашению бухгалтерских организаций Австралии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики, Нидерландов, Ирландии и США, куда вошли ученые этих стран. С 1990г. в его состав уже вошло 97 профессиональных бухгалтерских ассоциаций из 71 государства (без Беларуси). Комитетом опубликован 41 норматив, охватывающий принципы организации бухгалтерского учета и обработки учетной информации. В начале 90-х МСФО начали широкое распространение в разных странах мира [2, с.5].
Предложения Комитета носят рекомендательных характер, цель которых - максимально сблизить национальные системы бухгалтерского учета экономически развитых стран. Комитетом приняты стандарты учета, получившие в русскоязычных странах название "Международные стандарты финансовой отчетности" (МСФО). Однако в научной среде нет единого мнения относительно правильности данного перевода. Теоретики и практики бухгалтерского учета в США и Канаде не признают эти стандарты и считают, что американская система GAAP лучше подходит для использования в странах развитой экономики [3, с.22].
В 2000г. КМСФО был реорганизован и перешел от политики гармонизации бухгалтерского учета к политике конвергенции основных подходов к бухгалтерскому учету. В результате более 50 экономически ведущих стран приняли специальные программы перехода или сближения национальных стандартов с МСФО. Европейский союз обязал компании, чьи ценные бумаги общаются на европейских биржах, использовать с 2005г. МСФО при составлении консолидированной финансовой отчетности [2, с.5].
Деятельность КМСФО координируется Советом, который руководит Международной консультативной группой, созданной в 1981г. В Совет входят представители бухгалтерских организаций 13 стран и 4 других организаций, заинтересованных в качественной и достоверной финансовой отчетности. Членами Международной консультативной группы являются представители различных организаций: Международной федерации фондовых бирж, Международной торговой палаты, Международных банковских ассоциаций, Всемирного банка, Совета международных учетных стандартов и т.д. Кроме того, в качестве наблюдателей выступают Организация экономического сообщества и развития (ОЭСА), Центр Организации Объединенных Наций по транснациональным корпорациям (ИНСТС) [1, с.133].
Главные задачи КМСФО - формирование и издание в государственных интересах стандартов учета, отчетности и аудита, подлежащие применению при организации учета, составление и представление финансовой отчетности, работа по совершенствованию и гармонизации бухгалтерских инструкций, стандартов и т.п. [1, с.105].
Исходя из определенного в МСФО 1 "Представление финансовой отчетности" и Концептуальных основах назначения финансовой отчетности ее целью является представление такой информации о финансовом положении организации, ее финансовых результатах и движении денежных средств, которая полезна широкому кругу пользователей при принятии ими экономических решений. Кроме того, финансовая отчетность призвана отразить результаты управления экономическими ресурсами, доверенными руководству организации ее участниками и владельцами.
Для достижения поставленной цели МСФО 1 предусматривается, что финансовая отчетность должна обеспечивать наличие информации об активах, обязательствах, собственном капитале, доходах и расходах (включая прибыли и убытки), прочих изменениях в собственном капитале и движении денежных средств.
При этом важнейшими элементами финансовой отчетности признаются активы, обязательства и капитал, на основании которых осуществляется оценка финансового и имущественного положения организации, а также доходы и расходы, характеризующие результаты усилий руководства организации по сохранению и приращению исходного капитала.
Концептуальные основы не входят в состав стандартов. Они устанавливают цель составления финансовой отчетности, качественные характеристики отражаемой в ней информации, обуславливающие ее полезность, определяют элементы финансовой отчетности, порядок признания и оценки составляющих их объектов, а также существующие концепции капитала и его поддержания.
Финансовая отчетность в соответствии с МСФО 1 предназначена для удовлетворения информационных потребностей тех пользователей, которые в силу объективных причин не имеют доступа к иным источникам финансовой информации относительно результатов деятельности организации и не имеют оснований или возможностей требовать представления отчетов, содержание которых полностью удовлетворяет их запросам. К числу таких пользователей МСФО по умолчанию относят инвесторов, акционеров, кредиторов, поставщиков, клиентов, работников организации, государственные органы и общественность. [вестник по налогам и сборам РБ 22/2008]
Международные стандарты учета отражают различные стороны методологии и организации бухгалтерского учета в системе рыночной экономики. Они не искажают и не отменяют национальные стандарты, а используются различными странами в качестве ориентиров при разработке своих национальных стандартов учета и отчетности. Отдельные страны используют международные стандарты учета после их доработки и приспособления к национальным особенностям и требованиям бухгалтерского учета, другие используют их как основу для детализации национальных требований к учету. В некоторых странах требования международных стандартов включены в национальные законы без особых изменений [1, с.105].
В Республике Беларусь утверждена государственная программа перехода на международные стандарты бухгалтерского учета Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 4 мая 1998г. №694.
Цель реформирования системы бухгалтерского учета - приведение национальной системы учета в соответствие с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) и требованиями рыночной экономики. Достижение данной цели будет означать возможность формирования системы информации о финансовом состоянии предприятия для ее пользователей (инвесторов), обеспечение прозрачности и надежности бухгалтерской отчетности.
Задачами реформы являются:
формирование системы стандартов учета и отчетности, необходимых для внешних пользователей;
обеспечение увязки реформы бухгалтерского учета в Республике Беларусь с основными тенденциями гармонизации стандартов на международном уровне;
оказание методической помощи предприятиям в понимании и во внедрении системы управленческого учета [2].
Регулирование бухгалтерского учета в различных странах имеет существенные различия. В ряде стран (Аргентина, Франция, Германия) многие учетные стандарты возведены в ранг государственных законов, обязательных к исполнению, в других (США, Великобритания) большинство стандартов носят рекомендательный характер.
Результаты исследований, проведенные шестью ведущими в мире аудиторскими компаниями, систематизированные в совместном их издании под названием "GAAP 2001: сравнение правил финансовой отчетности" позволили авторам однозначно констатировать, что правила составления финансовой отчетности все еще довольно существенно различаются в разных странах: практически все национальные системы допускают существенные отличия от Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Поэтому напрямую сопоставлять зафиксированные в финансовой отчетности результаты деятельности компаний разных стран по-прежнему невозможно. Чтобы сравнения выглядели корректными, необходимо предварительно выполнить довольно трудоемкую работу по трансформации данных финансовой отчетности, составленной по национальным правилам, в сформированную по МСФО [4, с.61].
Отсюда следует, что внедрение МСФО в практику является проблемой не только белорусского, но мирового масштаба. Дело в том, что стандарты ориентированы на крупнейшие компании, т.е. компании, котирующие ценные бумаги на фондовых биржах. До настоящего времени эти стандарты не разделяются безоговорочно всеми биржами, однако в последние годы был достигнут существенный прогресс.
В 1995 г. Комитет по международным стандартам финансовой отчетности и Международная организация комиссии по ценным бумагам и биржам заключили соглашение о координации усилий в области гармонизации бухгалтерского учета в увязке с требованиями фондовых бирж, согласно которому предлагалось в течение ближайших лет разработать базовый набор стандартов (правил ведения учета и составление отчетности). К 1999г. работа над основными стандартами была завершена.
К сожалению пока ни одна белорусская компания не вышла на мировые биржи. Одна из причин - боязнь вести отчетность по международным стандартам [4, с.62].
Из всех государств СНГ дальше всех в реформировании бухгалтерского учета пошел Казахстан: в течение 1996-1997гг. принял 31 казахский стандарт бухгалтерского учета, которые полностью соответствуют требованиям МСФО (в Беларуси только 3 положения, которые далеки от требований МСФО, в России - 18 положений). О переходе на МСФО объявила и Украина [2, с.5].
В настоящее время в системе бухгалтерского учета в Республике Беларусь работает более 500 тыс. бухгалтеров различных категорий (профессиональных бухгалтеров, бухгалтеров-экономистов, бухгалтеров-техников и бухгалтеров-счетоводов), что требует повышенного внимания к совершенствованию их работы.
Изменение системы общественных отношений, а также гражданско-правовой среды предопределяет необходимость адекватной трансформации и реформирования бухгалтерского учета. Это потребует изменения методологии бухгалтерского учета. При этом выдвигается ряд новых исследовательских программ, претворение в жизнь которых значительно расширит диапазон бухгалтерского учета, особенно его методологии. Развитие методологического обеспечения бухгалтерского учета предполагает создание инструкций по бухгалтерскому учету; проработку и создание методологической и методической базы налогового учета; разработку методических материалов, ориентированных на отраслевую специфику учета (металлургическая промышленность, страховые организации и т.д.); публикацию методических указаний, детализирующих и дополняющих документы более высокого уровня; создание методических материалов (комментариев), сопровождающих действующие нормативные документы; использование современных информационных технологий, в первую очередь интернет-технологий.
Реформирование бухгалтерского учета предполагает приве-1 дение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности. Реформа должна решить ряд проблем:
сформулировать систему стандартов учета и отчетности, обеспечивающих пользователей полезной информацией;
обеспечить увязку реформы бухгалтерского учета в Республике Беларусь с основными тенденциями гармонизации стандартов на международном уровне;
оказать методическую помощь организациям в понимании и внедрении реформированной модели бухгалтерского учета.
Основные мероприятия, необходимые для решения указанных проблем, осуществляются по направлениям совершенствования нормативно-правового регулирования; формирования нормативной базы (стандартов); методического обеспечения (инструкции, методические указания, комментарии); кадрового обеспечения (формирование бухгалтерской профессии, подготовки и повышения квалификации специалистов бухгалтерского учета); международного сотрудничества (активная работа в международных организациях; взаимодействие с национальными организациями, ответственными за разработку стандартов бухгалтерского учета, и регулирование соответствующей деятельности).
Основополагающими моментами в нормативном регулировании бухгалтерского учета являются его переориентация с учетного процесса на бухгалтерскую отчетность, регулирование финансового учета, органическое сочетание нормативных предписаний органов исполнительной власти с профессиональными рекомендациями, взвешенное использование международных стандартов в национальном регулировании. При этом важное значение имеет сохранение стабильности развития системы бухгалтерского учета, создание приемлемых условий для успешного выполнения ее функций в конкретной экономической среде, обеспечение непротиворечивости белорусской системы бухгалтерского учета общепризнанным в мире подходам к ведению бухгалтерского учета, формирование модели сосуществования и взаимодействия систем налогообложения и бухгалтерского учета. В последние годы с целью развития реформы бухгалтерского учета приняты Законы "О бухгалтерском учете и отчетности", "Об аудиторской деятельности", большинство глав Налогового кодекса Республики Беларусь.
Для развития бухгалтерского учета немаловажно и внедрение международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Это универсальный язык бухгалтерского учета, уменьшающий различия национальных бухгалтерских систем путем гармонизации нормативных актов, стандартов бухгалтерского учета и порядка составления и представления бухгалтерского учета. МСФО является идеальным инструментом рыночных отношений, обеспечивающим инвестиционную привлекательность любой организации. Суть МСФО - построение налоговой базы с учетом всей информации, раскрываемой в финансовой отчетности. [книга с.74]
Составление финансовой отчетности в соответствии с МСФО возможно двумя путями:
использованием трансформации финансовой отчетности, составленной в соответствии с отечественным законодательством, в отчетность по МСФО на конец отчетного периода; (рис 1)
ведением параллельного учета по МСФО в течение всего отчетного периода. (рис 2) [бух учет и анализ 12/2007]
М
етод
трансформации финансовой отчетности
Рисунок 1.
М
етод
параллельного ведения бухгалтерского
учета
Рисунок 2.
Постановлением № 185 определено, что финансовая отчетность по МСФО формируется на базе бухгалтерской (финансовой) отчетности, составленной согласно требованиям законодательства Республики Беларусь, путем применения метода трансформации (перегруппировки) статей бухгалтерского баланса и отчета о прибыли и убытках, внесение необходимых корректировок и применения профессиональных суждений.
Каждый метод имеет свои плюсы и минусы. В таблице 1 представлены некоторые из них.
Таблица 1
Методы формирования финансовой отчетности по МСФО
|
Методы |
Плюсы |
Минусы |
|
Трансформация |
ниже трудовые затраты на подготовку отчетности; ниже трудовые и финансовые затраты на поддержание программного обеспечения (ПО), с помощью которого производится подготовка отчетности по МСФО; не требуется мощное ПО; возможность привлечения внешних специалистов |
отсутствие оперативности при подготовке отчетности на промежуточной основе; большая зависимость от знаний и умений узкого круга специалистов |
|
Параллельного учета |
оперативность получения отчетности за любой период; большая точность информации; требуется меньше сотрудников высокой квалификации |
большие финансовые и трудовые затраты на работу двух систем ПО, обеспечивающих ведение бухгалтерского учета и отчетности по национальному законодательству и по МСФО; наличие посторонних издержек на поддержание ПО; двойные затраты по операциям, которые по белорусскому законодательству соответствуют МСФО |
Как видно из таблицы 1, выбор метода трансформации (рисунок 1) для применения банковским сообществом республики является оптимальным. И это подтверждается тем, что по своей структуре национальная финансовая отчетность соответствует требованиям МСФО (состав форм и их содержание, а также включение в них линейных статей, раскрытие информации). [беларуски весник, стедзень 2008]
Ключевым элементом реформирования бухгалтерского учета и финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами является разработка новых и уточнение ранее утвержденных положений (стандартов) по бухгалтерскому учету, внедрение их в практику. Постепенно происходит адаптация международных стандартов к белорусской действительности с учетом национальной специфики. Особое значение при этом приобретает качество принимаемых стандартов, соотнесение их с системой налогообложения, а также использование в виде инструментов для управления организациями, взаимодействия с внешними партнерами и получения кредитов.
Внедрение новых инструкций по бухгалтерскому учету потребует выделения налогового учета и соотнесения его с бухгалтерским, так как они преследуют свои задачи и имеют абсолютно разных пользователей с несовпадающими интересами. Предполагается, что эти два вида учета будут разделены, а затем на определенном этапе интегрированы в одно целое, имея как бы две ветви. При этом данные отчетности бухгалтерского финансового учета будут позволять строить отчетность налогового учета.
В условиях реформирования бухгалтерского учета становится необходимым построение отдельной системы счетов для управленческой бухгалтерии и разработка детальных процедур ее увязки с показателями финансовой бухгалтерии. [книга с.76]
Важными направлениями совершенствования бухгалтерского учета в современных условиях являются: создание ряда авторитетных и представительных профессиональных (саморегулирующихся) объединений, формирование системы профессиональной аттестации бухгалтеров и аудиторов, присоединение к деятельности соответствующих профессиональных международных организаций (Международная федерация бухгалтеров, Комитет по международным стандартам финансовой отчетности, секция по бухгалтерскому учету Комитета по торговле и развитию ООН, Организация экономического сотрудничества и развития и др.), разработка и широкое общественное признание норм профессиональной этики, организация общественного контроля за профессиональной деятельностью и т.д.
2. Мониторинг мнений о ходе реформирования бухгалтерского учета в Республике Беларусь
Нами были исследованы мнения различных экономистов об итогах реформы отечественного бухгалтерского учета в направлении перехода на МСФО. При рассмотрении данного вопроса различными авторами дается как отрицательная, так и положительная оценка проводимой реформы. Все мнения отечественных и зарубежных экономистов сведены нами в таблице 2.
Таблица 2. Мнения различных экономистов об итогах реформы бухгалтерского учета Республики Беларусь в направлении перехода на Международные стандарты финансовой отчетности.
|
Авторы |
Положительная оценка |
Отрицательная оценка |
|
1. Бугаев А.В., кандидат экономических наук |
+ |
|
|
2. Опарина Е., главный бухгалтер общественного объединения "Чишма" |
+ |
|
|
3. Сушкевич А., председатель Правления ОО "Белорусская ассоциация бухгалтеров", кандидат экономических наук, доцент |
+ |
|
|
4. Лащенко П.А., директор белорусского офиса международной аудиторской компании Ernst & Young |
+ |
|
|
5. Мацокина И., директор международного объединения "Экономические исследования и образование", кандидат экономических наук |
+ |
|
|
6. Панков Д.А., доктор экономических наук, профессор, зав. кафедрой бухгалтерского учета, анализа и аудита в отраслях народного хозяйства Белорусского государственного экономического университета |
+ |
По мнению Бугаева А.В. "в нашей стране дальше трансформации Федерального Закона РФ 1996г. "О бухгалтерском учете" в Закон РБ 2001г. "О бухгалтерском учете и отчетности" и почти 100% перекопированния российского 2000г. Плана счетов бухгалтерского учета (с видами на внедрение в Беларусь с 2004г) дело реформирования бухгалтерского учета не пошло. Методики бухгалтерского учета в нашей стране создаются либо путем прямого копирования (с соответствующими искажениями их содержания поправками на особенности национального законодательства) аналогичных российских методик, либо путем лоббирования учетных интересов определенных групп. И те, и другие методики учета не соответствуют ни гражданскому законодательству (согласно статье 2 Закона РБ "О бухгалтерском учете и отчетности"), ни МСФО. Из четырех принятых с 1992г. программ по реформированию бухгалтерского учета в стране в соответствии с требованиями МСФО (последняя программа была принята в 1998г) не выполнена ни одна. Более того, нет ни одного легального текста МСФО, официально переведенного или (и) опубликованного в Беларуси на основании письменного разрешения Правления Комитета по международным стандартам бухгалтерского учета. (. .)
Часто основным мотивом применения МСФО в Беларуси называют привлечение капитала на западных рынках. На самом же деле МСФО упрощают выход на рынок, способствуют снижению затрат на привлечение капитала. Однако сама по себе составленная на основе МСФО отчетность не может гарантировать приток инвестиций. Тем не менее, применение МСФО явится отражением перехода белорусской экономики на качественно новую, более высокую ступень развития. Важнейшими ценностями на этой ступени станут благоприятный инвестиционный климат, открытость деятельности организации, подотчетность менеджмента акционерам, высокие стандарты корпоративного поведения: именно воплотить в жизнь эти ценности и призваны МСФО.
В настоящее время основным вопросом является не вопрос о необходимости или бесполезности МСФО для Беларуси, а вопрос об организации внедрения МСФО в белорусскую действительность".
Далее Бугаев А.В. предлагает концептуальную основу для подготовки и представления финансовой отчетности в Республике Беларусь, но перед этим делает замечание: "Современный бухгалтерский учет в нашей стране представляет собой гибрид социалистических представлений о бухгалтерском учете как об основном информаторе всевозможный государственных (и не только) контролеров о финансово-хозяйственной деятельности организации, с редким вкраплением некоторых (в первую очередь и только на уровне терминологии, но никак не по существу этой терминологии) рыночных представлений, позаимствованных в Российской Федерации и до неузнаваемости искаженных отечественными нормотворцами. Следует заметить, что широко применяемые в нашей стране в последнее время термины "капитал", "активы", "обязательства" и другие в станах с рыночной экономикой имеют совершенно иной смысл, что в значительной степени связано с некорректным переводом. От того, что финансовую аренду в нашей стране назвали лизингом, от этого его сущность не изменилась. Так же как не изменилась сущность долгосрочных обязательств, которые стали называть заемным капиталом. В результате при словесном наполнении рыночной риторики, наличии как минимум четырех государственных программ перехода на МСФО бухгалтерский учета в Беларуси так и остался на уровне 1937г. И даже принятие в 2001г. новой редакции Закона РБ "О бухгалтерском учете и отчетности" практически так и ничего не дало для приближения белорусского учета к Международным стандартам. Не возможно реформировать бухгалтерский учет, не имея целей и направлений такого реформирования".
Однако не все так же критичны к перспективам перехода белорусской финансовой отчетности на МСФО. Некоторые утверждают, что этот переход постепенно, но осуществляется и уже достигнуты некоторые успехи. Например, Елена Опарина, главный бухгалтер общественного объединения "Чишма", говорит, что "в Республике Беларусь осуществляется процесс постепенного сближения норм белорусского учета и отчетности с требованиями международных стандартов. Это обусловлено потребностями рыночной экономики, которой уже не соответствуют формы и методы учета, сложившиеся в нашей стране в условиях централизованного планирования и управления.
Переход к международным стандартам имеет важное экономическое и политическое значение, так как, по мнению специалистов, формирование отчетности в соответствии с МСФО открывает белорусским организациям возможность приобщения к международным рынкам капиталов, поскольку отчетные показатели, построенные согласно МСФО, делают отчетность понятной и достоверной для зарубежных инвесторов. Тем самым укрепляется уверенность западных инвесторов в том, что вложение капиталов в организации, ведущие учет и составляющие отчетность по международным стандартам, отражающим истинное финансовое положение получателя инвестиций, застрахованы от риска быть понапрасну истраченными. Одновременно это содействует открытости и росту доверия между нашей страной и другими странами.
В Беларуси нет пока своих национальных стандартов финансовой отчетности, которые признавались бы международными финансовыми институтами. Но с каждым годом у отечественных компаний растет потребность в применении МСФО".
О состоянии бухгалтерской отчетности в Республике Беларусь Анатолий Сушкевич, председатель Правления ОО "Белорусская ассоциация бухгалтеров", кандидат экономических наук, доцент, говорит следующее: "На методологическом совете по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Республике Беларусь в состав которого входят главные бухгалтеры министерств и других органов государственного управления, главные бухгалтеры ведущих предприятий, ученые, регулярно рассматриваются предложенные Министерством финансов принципы развития и ведения бухгалтерского учета, основанные на МСФО. Все постановления Министерства по бухгалтерскому учёту и отчетности учитывают рекомендации, заложенные в МСФО. Первым нормативным правовым актом, в котором нашли отражение основные принципы ведения бухгалтерского учета, и стал Закон "О бухгалтерском учете и отчетности".
Так как Республике Беларусь необходимо реформировать систему бухгалтерского учета и отчетности с учетом современных требований, за основу можно принять опыт, накопленный экономически развитыми странами как Европы (МСФО), так и США, Канады (GAAP) и других стран".
В отличие от Бугаева А.В., Сушкевич А. считает, что "работа по переводу бухучета на принципы, заложенные в МСФО, с учетом национальных интересов и особенностей государственного регулирования экономических, социальных и политических отношений в Республике Беларусь, проходит успешно и к концу 2007г. имеет все основания быть завершенной".
Мнение же Лащенко П.А., директора белорусского офиса международной аудиторской компании Ernst & Young, абсолютно противоположно мнению Сушкевича А. На вопрос: "Успеет ли Беларусь перейти на международные стандарты финансовой отчетности до 1 января 2008г., как это установлено постановлением № 694?" - ответил, что "такой переход возможен не ранее 2012-2015гг. и то при очень благоприятных условиях". Он аргументировал свою позицию тем, что "в Беларуси сегодня не более 11 человек имеют специализированное западное бухгалтерское образование по МСФО, способны качественно преподавать предмет и отслеживать текущие изменения по МСФО. Около 50 человек имеют знания по МСФО выше среднего уровня. Все они работают в международных компаниях, банках, аудиторских фирмах".
Позицию Лащенко П.А., который считает, что одной из основных проблем перехода на МСФО является отсутствие информационной базы, поддерживает и Рыбак Татьяна, доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита БГЭУ, эксперт международного объединения "Экономические исследования и образование", кандидат экономических наук, которая утверждает, что "процесс перехода национальной системы бухучета на МСФО в значительной мере сдерживается из-за недостатка квалифицированных кадров. В высших учебных заведениях данной проблеме не уделяется должное внимание (. .) Сертификация на получение международно признанной квалификации бухгалтера по программам СЕРА, АССА и другим в Беларуси тоже пока не проводится. (Одна из причин - отсутствие государственной поддержки. В это же время создание системы профессионального образования с участием специализированных международных и национальных организаций - необходимый элемент реализации государственной программы перехода на МСФО".
Панков Д.А., завкафедрой бухгалтерского учета, анализа и аудита БГЭУ, доктор экономических наук, считает, что проблема перехода бухгалтерского учета на МСФО обусловлено тем, что "стандарты отражают богатый международный опыт, накопленный передовыми представителями бухгалтерской профессии разных стран. Однако следует четко понимать, чьи экономические интересы они призваны отражать и для кого применяются постулаты МСФО.
Являясь достаточно гибким документом, допускающим целый ряд альтернативных методов оценок и отражения в учете фактов хозяйствования жизни, стандарты в основном ориентированы на интересы владельцев компаний. В условиях доминирования государственной формы собственности, отсутствия фондового рынка явных преимуществ от скоропалительного внедрения МСФО ожидать не приходится".
Обобщив все мнения отечественных экономистов о состоянии современного белорусского бухгалтерского учета и аудита, можно вывести следующие основные проблемы перехода на МСФО:
незавершенность реформирования и непоследовательность проведения гармонизации национального бухгалтерского учета с МСФО;
ненадлежащее понимание и применение существующих стандартов бухгалтерского учета, обусловленное сохраняющимся преобладанием фискальных интересов при подготовке бухгалтерской отчетности;
не всегда адекватное понимание и применение близких к международным стандартам аудита (МСА) белорусских аудиторских стандартов при аудите белорусских предприятий;
увеличение разрыва между бухгалтерским и налоговым учетом, поскольку данные последнего не базируются на показателях бухгалтерского учета, так как игнорируется системный подход к отражению фактов хозяйственной деятельности и калькуляционный принцип исчисления затрат (расходов). Неоправданно усложнены правила налогообложения; [книга с.81]
в Беларуси у малого количества людей есть некоторое представление об МСФО и практически не существует специалистов в этой сфере. Основная масса не имеет вообще или имеет лишь отдельное представление об МСФО;
в развитии бухучета нет достаточной заинтересованности отечественного бизнеса;
не существует заинтересованности бухгалтерского сообщества учиться, развивать методологию бухучета, доказывать необходимость и преимущества МСФО. Нет достаточного количества квалифицированных специалистов, которые могли бы готовить отчетность по МСФО, руководствуясь не указаниями чиновников, а своим профессиональным суждениям;
в Законе "О бухгалтерском учете и отчетности" вообще не упомянуто, что национальная бухгалтерская отчетность ориентирована на МСФО.
Своевременное решение указанных проблем наряду с развитием широкомасштабной системы обучения могут обеспечить значительный прогресс бухгалтерского учета и аудита в Республике Беларусь. При этом основой для исчисления налогооблагаемой базы будут данные бухгалтерского учета с внесением в случае необходимости налоговых корректировок при формировании налоговых расчетов.
В целях обеспечения возможности формирования непосредственно в системе бухгалтерского учета налоговой базы для расчета налога на прибыль будет разработана инструкция по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогам". [книга с.81]
Несмотря на все утверждения о необходимости перехода на МСФО, немногие только говорят об отрицательных моментах этой трансформации.
Несомненно, в качестве положительных моментов перехода Беларуси на МСФО в специальной литературе и с высоких трибун на уровне органов государственного управления Беларуси как обычно приводятся такие доводы, как облегчение подготовки отчетности для предприятия, привлечение иностранного капитала в Беларусь, увеличение прозрачности компаний.
Однако совершенно не делается анализ негативных сторон перехода на МСФО, не анализируется, чем это грозит для государства, потенциальных и реальных инвесторов и наконец самих организаций в условиях экономической действительности Беларуси. В частности, сторонники перехода на МСФО упускают такую важную проблему использования Международных стандартов как ориентация на справедливую стоимость активов после их первоначального признания. ! Как показало проведенное шестью ведущими международными аудиторскими фирмами исследование "GAAP-2002: Конвергенция", одним из серьезных препятствий на пути сближения национальных стандартов и МСФО является сложность отдельных стандартов. Наиболее сложным с точки зрения их исполнения в настоящее время признается МСФО-39 "Финансовые инструменты: признание и измерение", посвященный отражению в отчетности финансовых инструментов, в том числе вложений в ценные бумаги, производных документов, дебиторской и кредиторской задолженности. Эти активы и обязательства должны быть оценены по справедливой стоимости, что является сложной задачей для финансистов целого мира, не говоря уже о белорусских специалистов [2, с.7].
Свиридов Н.В., кандидат экономических наук, Пензенский государственный университет, отмечает, что некоторые положения МСФО отрицательно сказываются на информативности финансовой отчетности. Возникают сложности в ее использовании при проведении рейтинга финансового состояния.
Так, в финансовой отчетности состава источников финансирования имущества любого предприятия (кроме государственных) и сфер деятельности присутствует собственный капитал, который влияет на значение важнейших коэффициентов, рассчитываемых при сравнительном анализе финансового состояния. (. .) При сравнительной оценке финансового состояния организаций следует учитывать некоторые методические подходы при определении показателей рейтинга, прежде всего, при формировании величины собственного капитала, которая требует уточнения".
3. Возможные пути реформирования белорусского бухгалтерского учета на МСФО по мнения отечественных экономистов
Приведенные выше мнения о проблемах перехода белорусской финансовой отчетности на МСФО не остаются только на уровне критики.
Впоследствии каждый автор предлагает наиболее рациональный, по его мнению, путь трансформации отчетности по МСФО. Например, Лащенко П.А. предлагает следующий путь реформирования белорусской отчетности:
"Чтобы реформировать отечественный бухучет, недостаточно принять ряд инструкций, даже если они будут повторять все существующие 41 стандарт.
Нужно сначала определиться, что бухгалтерская отчетность значит для общества и кто ее составляет.
В программе перехода планировалась "переориентация нормативного регулирования с учетного процесса на бухгалтерскую отчетность". Это и является одной из основных задач приведения системы бухучета в соответствие с МСФО. Но в Беларуси в небанковской сфере эта задача осталась практически нерешенной.
Совершенно не важно, какими документами оформлено совершение хозяйственной операции и какие проводки при этом сделаны - важна правильная оценка прошедших событий и прогноз будущих. Соответственно МСФО не содержит каких-либо строгих предписаний, к чему так привык и стремится наш законодатель. В них даже плана счетов нет. У нас предприятия без согласия Минфина не может лишний счет ввести. А в странах с рыночной экономикой каждая компания самостоятельно формирует свой план счетов, формы первичных документов и учетных регистров. И никого, кроме нее самой, этот вопрос не касается".
Возможно, эта позиция является слишком резкой и сильно критикует существующее законодательство. Однако в силу того, что такой путь трансформации предлагает директор белорусского офиса международной аудиторской компании следует к ней прислушаться и внести некоторые поправки в нормативные акты Минфина. Следует уделять большее внимание не формальным процедурам, а пониманию экономической сущности бизнес-процессов, достоверной и объективной оценке всех элементов отчетности.
Одним из возможных путей решения проблемы реформирования белорусской бухгалтерской отчетности Панков Д.А. в своей статье "Бухгалтерский учет - метрология экономики", в главе "Основные направления совершенствования бухгалтерского учета в РБ" считает "развитие международных стандартов. Представляется, что совершенствование положений международных стандартов финансовой отчетности должно осуществляться в направлении большей конкретизации дефиниций, учетных приемов и способов, возможного устранения многовариантности бухгалтерских расчетов. Для успешного распространения идей МСБУ/МСФО представляется весьма важным существенное расширение круга специалистов из различных стран (включая развивающиеся), которые бы принимали участие в процедурах подготовки стандартов пусть хотя бы в роли наблюдателей".
Опарина Е. утверждает, что в Беларуси уже выбран конкретный путь перехода на МСФО: "В Беларуси был выбран один из наиболее рациональных способов применения МСФО - адаптация. Она предполагает совершенствование национальных правил учета и отчетности, направленное на формирование финансовой информации высокого качества в соответствии с требованиями международных стандартов. Данный способ внедрения МСФО соответствует подходу большинства европейских стран, следовательно, приближает экономическую интеграцию, гармонизацию систем учета и отчетности. При этом особенно важно, чтобы в результате адаптации данные финансовой отчетности белорусских и иностранных компаний стали сопоставимыми".
Приспособление не является негативной стороной экономики Беларуси. Этот же путь был выбран и многими европейскими странами, на примере которых можно убедиться в действенности данного пути реформирования. Для Беларуси наиболее рациональный способ применения МСФО - адаптация.
По мнению Ирины Мацокиной, директора международного объединения "Экономические исследования и образование", кандидата экономических наук, "развитие должно происходить в тесной связи с изменениями экономической ситуации в стране и отвечать характеру и уровню хозяйственного механизма. Реформа бухучета - системный процесс, который должен преследовать, по меньшей мере, несколько целей: повышение качества информации, формируемой в бухгалтерской отчетности, создание инфраструктуры применения МСФО, изменение системы регулирования бухучета, подготовку и повышение квалификации кадров (…)
Сложилась парадоксальная ситуация: большинство белорусских предприятий составляют отчетность, которая не находит заинтересованных пользователей.
Предприятия получают несколько серьезных преимуществ при переходе на МСФО:
снижение издержек предприятий на ведение "тройной" отчетности;
раскрытие в финансовой отчетности экономической сущности бизнес-процессов, наиболее адекватных для принятия эффективных управленческих решений в жесткой конкурентной среде;
предоставление зарубежным инвесторам понятной им информации, что облегчает доступ к мировым рынкам капитала;
повышение инвестиционной привлекательности и конкурентоспособности как отдельных предприятий, так и экономики страны в целом.
В Беларуси сегодня, вероятно, только 150-200 предприятий, действительно заинтересованных в представлении финансовой отчетности в полном соответствии с МСФО. Но те организации, которые хотят составлять, такую финансовую отчетность, нужно освободить от необходимости вести параллельный учет и составлять отчетность по белорусским правилам (за исключение налоговой отчетности). Всем остальным придется вести учет по отечественным правилам, которые постепенно будут приближаться к МСФО".
Общая стратегия трансформации на конкретном предприятии, по мнению И. Мацокиной, может быть следующей:
разработать учетную политику, основанную на принципах и методах МСФО;
создать рабочий план счетов, предусмотрев составление соответствующих корректировочных и реклассифицирующих бухгалтерских записей;
разработать методику корректировки порядка отражения отдельных элементов бухучета (основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений, запасов, обязательств, капитала) в финансовой отчетности по МСФО с учетом отраслевой и индивидуальной специфики предприятия;
скорректировать содержание форм финансовой отчетности для данного предприятия с учетом требований МСФО;
автоматизировать процесс трансформации.
Специалистами международного объединения "Экономические исследования и образование" разрабатывается методика трансформации белорусской отчетности в МСФО, которая поможет нашим бухгалтерам и аудиторам проводить такие процедуры самостоятельно".
В отличие от всех приведенных выше мнений, Бугаев A. B. имеет свое отличное от других. Он считает состояние белорусской бухгалтерской отчетности достаточно плачевным и говорит следующее: "Переход на МСФО в нашей стране зависит от действий правительства, именно которое по законодательству отвечает за методологическое руководство бухгалтерским учетом в стране. Как в большинстве развитых стран, начать необходимо с консолидированной финансовой отчетности основных коммерческих организаций Беларуси. Нужно принять закон о консолидированной отчетности по международным стандартам, предусматривающим обязательное ее составление, аудит и публикацию.
Профессиональное же сообщество бухгалтеров должно обеспечить подготовку кадров для применения МСФО. При тесном сотрудничестве и объединении усилий заинтересованных сторон лет так через 100 состоится реальный переход белорусского бизнеса на общепринятый в мире язык финансовой отчетности согласно МСФО".
Однако, несмотря на такие пессимистические прогнозы, предложенная Бугаевым А.В. методика трансформации финансовой отчетности белорусских организаций в отчетность согласно МСФО является, на наш взгляд, самой удачной и подходящей для Беларуси, так как она более детализована и аргументирована, чем приведенные выше. Данная методика состоит из девяти этапов:
1 Этап: Анализ учетной политики и состояния бухгалтерского учета на предприятии.
При осуществлении анализа определяется несоответствия отдельных элементов действующей учетной политики компании положениям международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) и намечаются основные направления работы для последующих этапов трансформации.
2 Этап: Составление пробных балансов на начал и конец отчетного Пробные балансы компании на начало и конец отчетного периода составляются на основе данных оборотно-сальдовой ведомости предприятия. На данном этапе остатки по счетам бухгалтерского учета заносятся в рабочие таблицы по трансформации отчетности.
3 Этап: Анализ счетов оборотно-сальдовой ведомости и подготовка рабочих документов.
На основе анализа счетов оборотно-сальдовой ведомости заполняются рабочие документы. Рабочие документы составляются по основным направлениям анализа имущества предприятия: учет основных средств, нематериальных активов, кредитов и займов, финансовых вложений и т.д. В рабочих документах обычно указываются замечания на расхождения между МСФО и белорусским законодательством, которые будут использованы при составлении корректировочных проводок.
4 Этап: Составление корректировочных проводок.
Корректировочные проводки составляются на основе изучения представленной предприятием бухгалтерской информации с целью приведения финансовой отчетности в соответствие с МСФО.
5 Этап: Включение корректировочных проводок в рабочие таблицы.
Корректировочные проводки заносятся в начальный пробный баланс, после чего составляется преобразованный баланс с учетом корректировочных проводок на конец отчетного периода.
6 Этап: Реклассификация счетов в соответствии с МСФО.
Проводится реклассификация остатков с ожидаемого к принятию (т.е. возможного к применению с 2004г. и на 99% списанного с российского) белорусского Плана счетов на предлагаемый нами Пиан счетов бухгалтерского учета, который отвечает требованиям организации бухгалтерского учета в соответствии с МСФО. Проводки по реклассификации объединяются в 5 основных групп имущества и обязательств предприятия: текущие активы; долгосрочные активы; текущие обязательства; долгосрочные обязательства; собственный капитал. На данном этапе составляется оборотно-сальдовая ведомость в плане счетов МСФО, на основании которой подготавливается бухгалтерский баланс компании в соответствии с МСФО.
7 Этап: Подготовка отчета о прибылях и убытках в соответствии с МСФО.
Рабочие таблицы по распределению доходов и расходов компании составлены на основе анализа информации о доходах и расходах компании. Доходы и расходы корректируются с учетом влияния корректировочных проводок и подготавливается отчет о прибылях и убытках в соответствии с МСФО.
8 Этап: Составление отчета о движении денежных средств.
Отчет о движении денежных средств составляется на основе сравнительного баланса на начало и конец отчетного периода косвенным методом в соответствии с требованиями МСФО.
9 Этап: Подготовка форм финансовой отчетности и пояснение к ним.
На данном этапе окончательно формируются финансовые отчеты (отчет о прибылях и убытках, бухгалтерский баланс, отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях в капитале), производится сверка суммы нераспределенной прибыли, составляются пояснения финансовой отчетности.
Таким образом, сам процесс перекладки/финансовой отчетности на МСФО можно разбить на три блока:
анализ бухгалтерской информации (первичные документы и регистры учета) предприятия, составление пробных балансов (включает 1,2 и 3 этапы);
составление корректировочных проводок и реклассификация счетов преобразованной оборотно-сальдовой ведомости на МСФО (включает с 3 по 6 этапы);
подготовка финансовых отчетов компании в соответствии с требованиями МСФО (включает с 7 по 9 этапы).