Бухгалтерский учет по договору поручительства

Бухгалтерский учет по договору поручительства

Бухгалтерский учет по договору поручительства аналогичен бухгалтерскому учету по залоговым отношениям.

Полученные гарантии в обеспечение обязательства учитываются в соответствии с Планом счетов на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные», а выданные - на счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

Обратите внимание!

Если в договоре поручительства не указана сумма, то для целей бухгалтерского учета обязательство учитывается исходя из размеров обязательства основного договора.

Суммы обеспечений списываются по мере погашения задолженности по основной сумме долга.

Итак, полученные гарантии в обеспечение обязательства учитываются в соответствии с Планом счетов на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные».

Покажем на примере, каким образом отражаются в бухгалтерском учете операции с использованием договора поручительства у организации, заключившей договор комиссии на реализацию товара.

Пример 1.

Предположим, что организация ООО «Меридиан» осуществляет оптовые продажи бытовой техники. Для увеличения объемов продаж, организация активно привлекает к сотрудничеству посредников, заключая договора комиссии на реализацию товара.

Договором комиссии предусматривается, что комиссионер при заключении договоров купли-продажи с покупателями выступает поручителем перед ООО «Меридиан» за исполнение сделки покупателем.

Размер комиссионного вознаграждения составляет 3 % от суммы сделки, а за делькредере (ручательство комиссионера) – 5% от суммы сделки. Оплата товара покупателем осуществляется на расчетный счет комитента, то есть комиссионер не участвует в расчетах.

ООО «Меридиан» работает в целях исчисления прибыли по методу начисления, в целях НДС – по отгрузке.

Предположим, что в январе 2006 года с участием ООО «Веста» (комиссионер) было отгружено товара на сумму 1180 000 рублей (в том числе НДС 180 000 рублей). Себестоимость товара составляет 700 000 рублей.

Оплата за отгруженный товар поступила в феврале 2006 года.

В бухгалтерском учете организации ООО «Меридиан» данные операции будут отражены следующим образом:

Корреспонденция счетов	Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
Январь 2006 года
45	41 субсчет «Товары на складах»	700 000	Отражена стоимость товаров, переданных комиссионеру
На основании отчета комиссионера:
62	90 субсчет «Выручка»	1 180 000	Отражена выручка от реализации товара покупателям
90 субсчет «НДС»	68 субсчет «НДС»	180 000	Начислен НДС с реализации товаров
90 субсчет «Себестоимость продаж»	45	700 000	Списана себестоимость реализованного товара
44	76 «субсчет «Расчеты с комиссионером»	30 000	Отражена сумма комиссионного вознаграждения на основании счета-фактуры комиссионера
19	76 субсчет «Расчеты с комиссионером»	5 400	Отражен НДС со стоимости посреднических услуг
44	76 субсчет «Расчеты с комиссионером»	50 000	Отражена сумма вознаграждения за ручательство комиссионера
19	76 субсчет «Расчеты с комиссионером»	9000	Учтен НДС
008		1 180 000	Отражено обеспечение по договору поручительства
76 субсчет «Расчеты с комиссионером»	51	94 900	Перечислена задолженность комиссионеру
90 субсчет «Себестоимость продаж»	44	80 000	Списаны расходы на продажу
90 субсчет «Прибыль (убыток) от продаж»	99	220 000	Отражен финансовый результат от реализации товара через посредника
68 субсчет «НДС»	19	14 400	Принято к вычету по НДС
В феврале 2006 года
51	62	1 180 000	Получены денежные средства от поручителя
	008	1180 000	Списано полученное от комиссионера обеспечение

Мы рассмотрели отражение операций в учете кредитора – ООО «Меридиан».

Выданные гарантии в обеспечение обязательства учитываются в соответствии с Планом счетов на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

Вернемся к предыдущему примеру. Теперь посмотрим, какие бухгалтерские проводки в учете сделает ООО «Веста» – поручитель.

Пример 2.

ООО «Веста» для целей налогообложения прибыли использует метод начисления, НДС – по отгрузке.

Корреспонденция счетов	Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
В январе 2005 года
004		1 180 000	Получен товар от ООО «Меридиан» на комиссию
	004	1 180 000	Отгружены товары покупателю
009		1 180 000	Отражена сумма обязательства перед ООО «Меридиан» по исполнению сделки покупателем

Напомним, в нашем случае, комиссионер, в расчетах не участвует, поэтому при отгрузке товаров покупателю, ООО «Веста» в бухгалтерском учете не отражает задолженность покупателей перед комитентом.

Корреспонденция счетов	Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
На основании отчета в учете начислена сумма комиссионного вознаграждения.
76 субсчет «Расчеты с комитентом»	90 субсчет «Выручка»	35 400	Осуществлена реализация посреднической услуги
90 субсчет «НДС»	68 субсчет «НДС»	5 400	Начислен НДС с реализации услуг
76 субсчет «Расчеты с комитентом»	90 субсчет «Выручка»	59 000	Отражена сумма вознаграждения за ручательство
90 субсчет «НДС»	68 субсчет «НДС»	9 000	Начислен НДС с дополнительного вознаграждения за делькредере
Предположим, что расходы комиссионера на продажу за этот период составили 20 000 рублей
44	02,70,69, 76…	20 000	Отражена сумма расходов
90 субсчет «Себестоимость продаж»	44	20 000	Списаны расходы на продажу
90 субсчет «Прибыль (убыток) от продаж»	99	60 000	Отражен финансовый результат от реализации посреднических услуг

Так как покупатель вовремя не исполнил свою обязанность по оплате товаров, реализованных через комиссионера, то ООО «Меридиан», на основании поручительства, предъявил требование к ООО «Веста» об оплате.

Корреспонденция счетов	Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
76, субсчет «Расчеты с комитентом»	51	1180 000	Перечислены денежные средства в оплату товара, на основании взятого на себя обязательства
	009	1 180 000	Списана сумма выданного обеспечения в связи с исполнением обязательства
62	76 субсчет «Расчеты с комитентом»	1 180 000	Отражена задолженность покупателя по оплате товаров
51	62	1 180 000	Получена сумма задолженности от покупателя товаров

В начале этого раздела мы отмечали, что договор поручительства часто используют при кредитных договорах, поэтому рассмотрим еще один пример. Так как он представляет интерес с той точки зрения, что по мере начисления и уплаты банку причитающихся процентов, списывается часть выданного поручителем обеспечения.

Пример 3.

Производственное объединение ООО «Электрон» в феврале 2006 года заключило с коммерческим банком договор на получение кредита в размере 200 000 рублей сроком на 3 месяца под 24% годовых. В обеспечение данного кредитного договора был заключен договор поручительства с ООО «Заря», которое отвечает перед банком за исполнение ООО «Электрон» своих обязательств по указанному кредитному договору.

ООО «Электрон» перечислило банку сумму начисленных процентов за февраль и март 2006 года. Сумма основного долга и проценты за апрель не были возвращены, и банк предъявил требование об уплате к поручителю.

В бухгалтерском учете ООО «Заря» операции, связанные с договором поручительства, отражены следующим образом:

Так как в условиях договора поручительства сумма гарантии не была указана, то в бухгалтерском учете ООО «Заря» она определяется исходя из условий кредитного договора, то есть, из основной суммы долга по кредиту и суммы причитающихся банку процентов за весь срок действия кредитного договора:

200 000 рублей + 200 000 рублей х 24: (365 х 100) х 89 дней =211 704,11 рубля.

Корреспонденция счетов	Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
009		211 704,11	Отражено обязательство по договору поручительства

Согласно статье 366 ГК РФ:

«Должник, исполнивший обязательство, обеспеченное поручительством, обязан немедленно известить об этом поручителя. В противном случае поручитель, в свою очередь исполнивший обязательство, вправе взыскать с кредитора неосновательно полученное либо предъявить регрессное требование к должнику. В последнем случае должник вправе взыскать с кредитора лишь неосновательно полученное».

Так как условиями кредитного договора предусмотрено, что ООО «Электрон» начисляет и уплачивает проценты банку ежемесячно, то исходя из требований статьи 366 ГК РФ, после выполнения обязанности по уплате процентов, ООО «Электрон» обязано известить о своих действиях своего поручителя – ООО «Заря». Поручитель по мере поступления извещения списывает часть обеспечения в части исполненной обязанности по уплате долга.

Таким образом, ежемесячно, в учете ООО «Заря» будет списываться сумма обязательства по выплате процентов.

Корреспонденция счетов	Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
	009	3682,19	Списана сумма обязательства по выплате процентов, причитающихся банку за февраль 2005 года (200 000 рублей х 24: (365 х 100) х 28 дней)
	009	4076,71	Списана сумма обязательства по выплате процентов, причитающихся банку за март 2005 года (200 000 рублей х 24 : (365 х 100)х 31 дн.)

Оставшаяся сумма процентов - за апрель и сумма основного долга не была возвращена банку, в связи с чем, кредитор потребовал удовлетворить его требования в части оставшегося долга (203 945,21 рубля) ООО «Заря».

ООО «Заря» выполнило требование банка и погасило за ООО «Электрон» сумму его задолженности.

Корреспонденция счетов	Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
76 субсчет «Расчеты с кредитором по договору поручительства»	51	203 945,21	Погашено требование кредитора
	009	203 945,21	Списана сумма обеспечения по договору поручительства

На основании статьи 365 ГК РФ:

«1. К поручителю, исполнившему обязательство, переходят права кредитора по этому обязательству и права, принадлежавшие кредитору как залогодержателю, в том объеме, в котором поручитель удовлетворил требование кредитора. Поручитель также вправе требовать от должника уплаты процентов на сумму, выплаченную кредитору, и возмещения иных убытков, понесенных в связи с ответственностью за должника.

2. По исполнении поручителем обязательства кредитор обязан вручить поручителю документы, удостоверяющие требование к должнику, и передать права, обеспечивающие это требование.

3. Правила, установленные настоящей статьей, применяются, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором поручителя с должником и не вытекает из отношений между ними».

к ООО «Заря» переходят права кредитора по обязательству в той части, в которой поручитель выполнил требования кредитора.

Таким образом, исполнив за ООО «Электрон» обязательство перед банком ООО «Заря» в своем учете отражает задолженность ООО «Электрон» в сумме погашенного обязательства.

Корреспонденция счетов	Сумма, рублей	Содержание операции
Дебет	Кредит
76 субсчет «Расчеты с должником по договору поручительства»	76 субсчет «Расчеты с кредитором по договору поручительства»	203 945,21	Отражена задолженность ООО «Электрон» по возврату суммы, уплаченной за него по договору поручительства

Список литературы

Для подготовки данной применялись материалы сети Интернет из общего доступа